За целите на данъчното право и по-специално на ЗДДС при продажба на стоки от електронен магазин, притежаван от чуждестранно юридическо лице, би могло да възникнат данъчни задължения по ДДС в Република България. Възможни са две хипотези, при които ще възникне задължение за регистрация по ДДС на чуждестранно лице. При първата следва да е налице „постоянен обект“ на територията на Република България, от който се осъществява икономическа дейност, а при втората се извършват облагаеми доставки с място на изпълнение в същата държава.
I. Кога е налице „постоянен обект“ в Република България на чужедстранно юридическо лице?
Чуждестранно лице с постоянен обект на територията на Република България, от който извършва икономическа дейност и отговаря на условията на за задължителна регистрация, се регистрира по ДДС чрез акредитиран представител. Клоновете на чуждестранни лица не се регистрират чрез акредитиран представите, а по общия ред на ЗДДС (Закона за ДДС).
За целите на данъчното право и по-специално за регистрацията по ДДС на чуждестранното юридическо лице следва да се има предвид къде е разположен „постоянния обект“ и въобще има ли такъв на територията на Република България.
Когато чуждестранно юридическо лице със седалище извън Европейския съюз отговаря на следните две условия, за него ще възникне задължение да се регистрира по ДДС в Република България:
- чуждестранното лице да има постоянен обект по смисъла на §1, т. 10 от ЗДДС1, от който извършва икономическа дейност;
- е налице условия за задължителна регистрация по чл. 96 от ЗДДС.
Обикновено стоките за продажба от електронен магазин се съхраняват физически на постоянния адрес на упълномощеното лице в Република България, което действа като пряк представител. В този случай ще е налице „постоянен обект“ по смисъла на § 1, т. 10 от ЗДДС. „Постоянен обект“ по смисъла на ЗДДС ще е налице и когато сървърът се експлоатира от чуждестранното юридическо лице и физически е разположен на територията на Република България, извън хипотезата на хостинг по договор с доставчик на интернет услуга.
Възможно е стоките, заявени за покупка от електронния магазин, да се съхраняват от упълномощеното лице без писмен договор. В този случай ще е налице също „постоянен обект“. Изправени сме пред договор за влог, които е уреден в чл. 250 и следващите от ЗЗД. Този договор е неформален, т.е. писмената форма не е задължителна и е безвъзмезден, ако друго не е уговорено.
II. Длъжно ли е да се регистрира по ДДС чуждестранно юридическо лице, което продава „чужди“ стоки от електронен магазин?
За целите на регистрация по ДДС чия е собствеността върху стоката, която се продава от електронния магазин, не влияе върху регистрацията по ДДС на чуждестранното юридическо лице. Възможна е хипотеза от електронния магазин да се продават чужди стоки, без собственикът на интернет сайта да е собственик на стоките. Това означава поръчаните стоки от купувача чрез потребителската кошница стоки да се доставят от трето лице /обикновено производител/, като собственикът на електронния магазин ги продава, без да е придобил собствеността от третото лице.
В този случай ще се формира също облагаем оборот за задължителна регистрация по ДДС. И ако е налице „постоянен обект“ по смисъла на изложеното в раздел I за чуждестранното юридическо лице ще възникне задължение за регистрация по ДДС чрез акредитиран представител.
Това е така, защото съгласно законът за задълженията и договорите, договорът за продажба на чужда вещ не е нищожен. Практически при продажба на стоки на физически лица чрез електронен магазин, които нямат конкретна индивидуализация, например дрехи, книги и други вещи определени по своя род, собствеността се прехвърля чрез предаване. За това приложимо право ще е правото на Република България.
Приложимо право ще е правото на Република България и когато стоката е определена по своите индивидуални характеристики - часовник, телевизор, хладилник /например по фабричен номер/. Това е така, защото при договор за продажба на стоки с потребители, ако друго не е уговорено, е правото на държавата, в която потребителят има обичайно местопребиваване.
По силата на чл. 78, ал. 1 от закона за собствеността, който придобие по възмезден начин владението на движима вещ или на ценна книга на приносител на правно основание, макар и от несобственик, но без да знае това, придобива собствеността, освен когато за прехвърлянето на собствеността върху движимата вещ се изисква нотариален акт или нотариална заверка на подписите. Практически, когато крайният купувач-физическо лице плати цената на стоката и придобие фактическата власт върху нея с намерение да я държи за себе си, придобива собствеността, само ако не знае, че продавачът е несобственик.
За да е налице доставка на стока по смисъла на чл. 6 от ЗДДС е необходимо прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката, без значение кой е собственик. В този смисъла е и задължителната практика на Съда на Европейския съюз.
Видно от т. 35 от решение на Съда на Европейския съюз сделка може да бъде окачествена като „доставка на стоки“ по смисъла на член 14, параграф 1 от Директива 2006/112, когато чрез тази сделка определено данъчнозадължено лице прехвърля материална вещ и овластява другото лице да се разпорежда фактически с нея като неин собственик, без за това да е от значение формата на придобиване на право на собственост върху въпросната вещ“. Тук възниква въпросът облагаема доставка ли е по смисъла на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС продажбата на стока чрез електронен магазин, чийто сървър е разположен извън територията на Република България?
За да е налице облагаема доставка по смисъла на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС, същата следва да е с място на изпълнение на територията на страната. Мястото на изпълнение при доставка на стоки е уредено в чл. 17 от ЗДДС.
Съгласно чл. 17, ал. 2 от ЗДДС място на изпълнение при доставка на стока, която се изпраща или превозва от доставчика, получателя или от трето лице, е местонахождението на стоката към момента, в който се изпраща пратката или започва превозът ѝ към получателя, с изключение на случая по чл. 4 от ППЗДДС (Правилника за прилагане на Закона за ДДС0. Тук са възможни две хипотези. В първата, когато вносител на стоката е упълномощено лице от чуждестранното юридическо лице, което заплаща дължимите митни сборове и ДДС, и ги предава на крайния клиент. В този случай няма да е налице хипотезата на чл. 17, ал. 2 от ЗДДС. Не се прилага и чл. 17, ал. 2 от ЗДДС и когато вносител, и физически получател на стоката е чуждестранното юридическо лице, когато продава стоките на крайния клиент чрез електронен магазин.
Само ако вносът на стоките на чуждестранното юридическо лице е оформен на името на получателя /крайния клиент/ по доставката, съобразно правилата на чл. 17, ал. 2 от ЗДДС, чуждестранното юридическо лице извършва доставка на стока с място на изпълнение извън територията на страната. В този случай не се формира облагаем оборот за задължителна регистрация по ДДС на чуждестранното юридическо лице и не е налице задължение за регистрация по ДДС.
Нека да онагледим горното със следния пример: Дружество със седалище извън Европейския съюз продава стоки на физически лица в Република България. Когато вносът на стоки се оформи на това дружество или на негов пълномощник, място на изпълнение на продажбата на стоки ще е в България, а не местонахождението на стоките, от което започва превозът им /например Индия/.
Когато вносът на стоки се оформи на името на крайния купувач в България или на негов пълномощник, място на изпълнение на доставката на стоки за чуждестранното юридическо лице ще е извън територията на нашата страна. В този случай задължение за регистрация по ДДС за чуждестранното юридическо лице няма изобщо да възникне.
III. Длъжно ли е да се регистрира по ДДС чуждестранно юридическо лице, което извършва облагаеми доставки на стоки от електронен магазин с място на изпълнение в Република България?
Чуждестранно лице, което не е установено на територията на Република България, но извършва облагаеми доставки с място на изпълнение в същата държава и отговаря на условията за задължителна регистрация или регистрация по избор се регистрира чрез акредитиран представител. Тук отново възниква въпросът кое е мястото на изпълнение на доставката на стоката по отношение на чуждестранното юридическо лице, което продава стоки от електронен магазин на физическо лице в Република България.
Съгласно чл. 4 от ППЗДДС в случаите на доставки на стоки, които се превозват от трети страни или територии до място на територията на страната /Република България/, мястото на изпълнение на доставката е на територията на страната, ако доставчикът на стоките е и вносител. Това означава, че за чуждестранното юридическо лице възниква задължение за регистрация по ДДС при достигане на предвидения облагаем оборот, когато е вносител на стоката, вкл. в хипотезата, когато вносител на стоката е упълномощено лице. Когато вносител на стоката е крайният получател /купувач/, то доставката е с място на изпълнение извън територията на страната по силата на чл. 17, ал. 2 от ЗДДС. В този случай задължение за регистрация по ДДС на чуждестранното юридическо лице чрез акредитиран представител не възниква.
Автор: адв. Любомир Владикин
